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   Publicado el 17/5/2021 en el sitio TaxLatam.

 

Desde enero de 2021 rigen en la provincia de Córdoba los cambios introducidos tanto en el Código Tributario provincial y en su reglamento, como en la Ley Impositiva, los cuales impactan en la operatoria con criptomonedas. Estas modificaciones se producen, principalmente, sobre tres actividades alcanzadas en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos (IIB):

  1. Prestación de servicios vinculados con operatorias relacionadas con monedas digitales;
  2. Venta de monedas digitales y su base imponible diferencial; y
  3. Los ingresos derivados por la venta de moneda digital cuando éstas provengan del canje por la comercialización de bienes y/o servicios.

Antes de analizar cada uno de estos puntos, es importante destacar que el reglamento del Código Tributario definió qué se debe entender por “moneda digital”. De esta forma, el nuevo artículo 113 bis del Decreto 1205/2015 establece que:

A los efectos previstos en el Impuesto sobre los Ingresos Brutos equipárese a “monedas digitales”, los términos “moneda virtual”, “criptomonedas”, “criptoactivos”, “tokens”, “stablecoins” y demás conceptos que por su naturaleza y/o características constituyan y/o impliquen una representación digital de valor que puede ser objeto susceptible de comercio digital y cuyas funciones –directas y/o indirectas- son la de constituir un medio de intercambio y/o una unidad de cuenta y/o una reserva de valor.

Se aprecia aquí cómo, para la normativa cordobesa, el concepto de “moneda digital” comprende a activos tan disímiles como una moneda virtual o token de pago como bitcoin y un security token que puede representar una participación societaria (similar a una acción). Incluso se asimila una “moneda estable” (que, como su nombre lo indica, siempre posee el mismo valor, por lo general US$1) al resto de criptoactivos.

Podemos percibir que, ante el desconocimiento de la verdadera naturaleza de cada uno de estos activos, el legislador los ha equiparado a todos y les ha brindado el mismo tratamiento tributario, por lo que es probable que, en una futura reforma del Código, esto sea subsanado y contemos con una clasificación más clara y un tratamiento tributario diferenciado para cada clase de activo.

Ahora sí, efectuados estos comentarios, adentrémonos en cada una de las actividades afectadas por la reforma.

Prestación de servicios vinculados con operaciones con monedas digitales

El Código Tributario cordobés, en su artículo 178 inciso j) incorpora, desde el año 2021, como actividad gravada en el IIB a la prestación de servicios de cualquier naturaleza, vinculados directa o indirectamente con operatorias relacionadas con monedas digitales”sin que se deba cumplir el requisito de habitualidad. Asimismo, se aclara que esta disposición no será aplicable a personas humanas con ingresos inferiores a $26.000 mensuales o contribuyentes del Régimen Simplificado de Ingresos Brutos de las categorías “A” y “B”.

Es importante destacar aquí varios aspectos:

  • Aquellos sujetos que previo al año 2021 ya ejercían esta actividad en forma habitual, a título oneroso y en la provincia de Córdoba (por ejemplo, exchanges o brokers de monedas digitales), ya se encontraban alcanzados por el gravamen y no se ven afectados por estas modificaciones (sólo que, como veremos más adelante, ahora tienen mayores precisiones sobre en qué código de actividad económica deben encuadrarse);
  • Aquellos sujetos que no ejercen esta actividad en forma habitual, desde 2021 sí comienzan a estar sujetos al impuesto, con la salvedad de que quedan excluidas las personas humanas con ingresos inferiores a $26.000 mensuales o que se encuentren en las categorías “A” o “B” del Régimen Simplificado de Ingresos Brutos. Si bien se deja afuera a los contribuyentes más pequeños, se está incluyendo a sujetos que prestan o prestaron este tipo de servicios de manera esporádica, no respetándose así un principio básico del gravamen: la habitualidad.

Actividad de compraventa de monedas digitales

En caso de que un sujeto ejerza la actividad de compraventa de monedas digitales, tanto en forma previa al año 2021, como desde entonces, y siempre y cuando satisfaga los tres requisitos elementales del IIB (ejerza la actividad de manera habitual, a título oneroso y en provincia de Córdoba -aspecto espacial), estará alcanzado en el gravamen. En este sentido no hubo cambios en la normativa, lo que sí se modificó fue la forma de calcular el impuesto, más precisamente la base imponible: sólo para la actividad de compraventa de monedas digitales, realizada en forma habitual, la base imponible será la diferencia entre el precio de venta y el costo. Es decir, se tributa sobre el “spread”, evitando, de esta forma, gravar la totalidad del precio de venta y que así el impuesto no se torne excesivamente gravoso.

Independientemente de esto, hoy continúa presente la incertidumbre sobre el aspecto espacial del impuesto: ¿toda venta de moneda digital efectuada por un contribuyente en la provincia de Córdoba cumple este requisito? ¿Dónde están ubicadas las monedas digitales que se enajenan?

Por definición, muchos de estos activos (como bitcoin o ether) son registros en una base de datos descentralizada, distribuida por todo el mundo, no se “encuentran” en un lugar específico (para más información).

Ingresos derivados de la venta de monedas digitales provenientes del canje por la por la comercialización de bienes y/o servicios

Córdoba también comenzó a gravar desde el ejercicio 2021 a “los ingresos derivados por la venta de moneda digital cuando las mismas provengan del canje por la comercialización de bienes y/o servicios.” Es decir, aunque no se cumpla con el requisito de habitualidad, se está alcanzando en el gravamen a los ingresos por la venta de las monedas digitales cuando éstas hubiesen sido recibidas por el contribuyente como forma de cancelación de pago por la prestación de un servicio o venta de un bien.

Esto es similar a lo que ya ocurría (y sigue ocurriendo) con el pago en especie (actual artículo 113 del reglamento del Código Tributario):

Cuando el precio de una operación de venta de bienes, prestación de servicios y/o realización de obras se perciba -total o parcialmente- en especie –incluyendo el caso de las monedas digitales- la posterior venta por parte de quien lo recibe, constituye una nueva operación comprendida en el objeto del impuesto.

Por lo tanto, la normativa está asimilando el pago en cualquier tipo de moneda digital al pago en especie.

Por ejemplo, un contador residente en Córdoba cobra $20.000 de honorarios y en vez de recibir pesos recibe criptomonedas por un valor equivalente. Por el cobro de dichos honorarios, tributará el impuesto de forma tradicional. Sin embargo, al momento de vender las criptomonedas recibidas, volverá a tributar el gravamen: a una alícuota de 0,25% sobre los ingresos provenientes de la venta.

Por otra parte, cómo la provincia de Córdoba, ni ninguna otra jurisdicción, puedo modificar en forma unilateral el Nomenclador de Actividades Económicas (NAES), no tuvo otra opción que incorporar esta actividad en el código 649999, correspondiente a “Servicios de financiación y actividades financieras n.c.p.” (y en el caso de la “prestación de servicios vinculados con operatorias con monedas digitales”, el código de actividad que la incluye es el 620900: “Servicios de informática n.c.p.”).

Seguramente, cuando en algún futuro cercano se modifique el NAES, se tendrán en cuenta estas situaciones y se incorporarán explícitamente las actividades vinculadas con monedas digitales.

Otras cuestiones que requieren atención

Resulta interesante, también, detenerse un momento a analizar un aspecto de la determinación general de la base imponible. En su artículo 185, el Código Tributario establece que si la actividad desarrollada por el contribuyente (cualquier actividad, no sólo las estudiadas en los párrafos previos) es retribuida con monedas digitales, el importe “no podrá ser inferior al valor de mercado -emergente de la oferta y demanda- en cada sitio de moneda digital al momento en que se devenga o perciba, según corresponda, la operación”.

Es decir, supongamos que alguien presta un servicio en Córdoba (un médico, por ejemplo) y en lugar de recibir moneda nacional (pesos) como pago de sus honorarios recibe monedas digitales, la valuación de éstas, a los efectos del cálculo del IIB, no puede ser menor a su valor de mercado.

Sin embargo, aquí existe un inconveniente: ¿cuál es el valor de mercado de, por ejemplo, bitcoin? La cotización no es única y varía entre los diferentes exchanges o plataformas digitales. Asimismo, ¿qué debe entenderse concretamente por “sitio de moneda digital”? ¿Se referencia justamente a los exchanges o a otro tipo de “sitios”? Las características particulares de estos mercados requerirán de la existencia mayores definiciones reglamentarias, a los efectos de evitar conflictos innecesarios con el fisco.

Palabras finales

La provincia de Córdoba se ha convertido en la primera jurisdicción subnacional del país en posar sus ojos sobre las actividades que involucren a las monedas digitales. Y si bien la provincia de Neuquén ha demostrado intenciones de ir en este mismo sentido, no ha podido avanzar más allá de considerar a las criptomonedas como un “servicio digital”, equiparándolas (sin ningún tipo de fundamento) a bancos digitales y fintech.

No caben dudas de que representa un gran desafío legislar impositivamente sobre una actividad tan disruptiva y difícil de comprender, pero debido a esta situación es que se deben redoblar los esfuerzos de estudio y comprensión de la materia antes de emitir normas.

En la legislación analizada, por ejemplo, se asemeja a “moneda digital” a una gran variedad de criptoactivos, desde el ya famoso bitcoin a las monedas estables y los tokens que representan títulos valores. Y a su vez se incorporan, de una forma bastante discutible, determinados hechos al objeto del impuesto (prestación de servicios vinculados a la operatoria con monedas digitales -sin importar la habitualidad-, y los ingresos derivados de la venta de monedas digitales provenientes del canje por la comercialización de bienes y servicios).

De esta forma, el objetivo principal de estas modificaciones sólo parece ser satisfacer la voracidad fiscal.

Lo que sí resulta rescatable es la implementación de una base imponible diferencial para la actividad de compraventa de monedas digitales, aunque resta establecer parámetros objetivos para la determinación de la territorialidad, a los fines de evitar invadir las potestades fiscales de otros fiscos: ¿dónde se encuentra ubicada una criptomoneda?

Seguramente, con el correr de las semanas y meses tendremos más novedades normativas al respecto.

 

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